PROBLEMOMRÅDE 1

Fast driftställe vid hemarbete

När ett nordiskt företag anses ha ett fast driftställe i ett annat nordiskt land får det ekonomiska och administrativa konsekvenser. Det kan t.ex. bero på att medarbetaren arbetar från sin bostad i ett annat nordiskt land.

Praxisen för värderingen är komplicerad och varierar från land till land. Detta skapar osäkerhet och gör det mindre attraktivt att anställa medarbetare från andra nordiska länder och/eller att tillåta hemarbete för dessa medarbetare. Det begränsar med andra ord rörligheten och möjligheterna för de nordiska medborgarna.

Det rekommenderas att lösa hindret genom att komma överens om tydliga villkor för när arbete i bosättningslandet ska bedömas leda till ett skattemässigt fast driftställe. Kriterierna bör vara så objektiva som möjligt. Om man vill maximera rörligheten bör de samtidigt vara så lindriga som möjligt. För att skapa ytterligare säkerhet för företagen bör det vara möjligt att få ett snabbt, förenklat och bindande förhandsgodkännande.

Exempel

En medarbetare som är bosatt i Danmark är anställd av en arbetsgivare i Norge, men arbetar en del av tiden från sin bostad i Danmark.

Om den norska arbetsgivaren på grund av medarbetarens arbete från hemmet bedöms ha ett skattemässigt fast driftställe i Danmark, innebär det bland annat att:

det norska företaget blir begränsat skattskyldigt i Danmark och ska upprätta en dansk företagsdeklaration
företaget ska registreras som arbetsgivare i Danmark för lönerapportering och innehållande av skatt på medarbetarens norska löneinkomst
principerna för allokering av inkomst till det fasta driftstället ska fastställas.

Hinder för rörlighet

Begreppet fast driftställe tolkas principiellt i enlighet med artikel 5 i OECD:s modellavtal

The OECD Model Tax Convention, a model for countries concluding bilateral tax conventions, plays a crucial role in removing tax related barriers to cross border trade and investment. It is the basis for negotiation and application of bilateral tax treaties between countries, designed to assist business while helping to prevent tax evasion and avoidance. The OECD Model also provides a means for settling on a uniform basis the most common problems that arise in the field of international double taxation. OECD,

. Ett fast driftställe föreligger i detta sammanhang när ett företag bedriver verksamhet helt eller delvis genom ett fast etableringsställe i ett annat land.

Lagstiftning och praxis angående fast driftställe är omfattande och komplex. Därför är nedanstående fokuserat på betydelsen av hemmakontor i ett nordiskt sammanhang.

Det finns en betydande variation i praxis i enskilda länder, vilket lätt kan skapa osäkerhet och tvivel hos företagen. Som framgår av exemplet ovan kan ett fast driftställe också få betydande konsekvenser för företaget.

Problematiken är således ett hinder för hybrid- och distansarbete i Norden, och motsvarande problemställning har identifierats på EU-nivå

Frågan om fast driftställe har också identifierats som ett hinder på EU-nivå, se the European Economic and Social Committee's encouragement to the Commission of 18 July 2022.

. EU har dock generellt en begränsad kompetens på skatteområdet. Den stora osäkerheten i kombination med de potentiella konsekvenserna kan innebära att arbetsgivare väljer att begränsa möjligheten till distansarbete för medarbetare som är bosatta i ett annat nordiskt land, och potentiella medarbetare kan därför tacka nej till arbetet. Alternativt kan företaget ådra sig stora kostnader för att undersöka praxis och/eller registrera ett fast driftställe.

Generellt är Norge det land som är striktast med att klassa ett hemmakontor som ett skattemässigt fast driftställe. Danmark och Sverige går i en mer avslappnad riktning, där arbete hemifrån i mindre utsträckning än tidigare utgör ett skattemässigt fast driftställe. I Finland är praxis ännu inte lika tydlig när det gäller gränserna för när ett hemmakontor leder till ett skattemässigt fast driftställe. Skillnaderna mellan länderna beskrivs detaljerat i slutet av avsnittet.

Hindrets omfattning

Ett företag som anställer en medarbetare som är bosatt i ett annat nordiskt land och som utför hela eller delar av sitt arbete i bosättningslandet bör överväga om det ska etablera ett fast driftställe i arbetstagarens bosättningsland eller inte. Problematiken är därmed ett betydande hinder för företag och för distansarbete över gränserna i Norden

Frågan om fast driftställe har också identifierats som ett hinder på EU-nivå, se the European Economic and Social Committee's encouragement to the Commission of 18 July 2022.

Lösning

Det rekommenderas att de nordiska länderna fastställer gemensamma villkor för när arbete i bosättningslandet, bland annat från ett hemmakontor, ska bedömas som ett skattemässigt fast driftställe. Detta bör så långt som möjligt ske i form av relativt objektiva kriterier.

Reglerna bör vara så lindriga som möjligt när arbetet på distans sker enligt medarbetarens eget önskemål och inte drivs av arbetsgivarens affärsintressen i medarbetarens bosättningsland.

För att ge arbetsgivaren ökad trygghet skulle det vara en fördel att göra det möjligt att snabbt inhämta ett förenklat och bindande förhandsgodkännande. För att säkerställa att omständigheterna inte förändras över tid, inklusive den utländska arbetsgivarens affärsintressen i medarbetarens bosättningsland, kan det krävas en årlig förnyelse av förhandsgodkännandet.

Fördelarna för medborgare/företag

För nordiska företag blir det lättare att bedöma när de kan tillåta medarbetare från andra nordiska länder att arbeta på distans. Det minskar risken för oväntade kostnader och mer administration. Det gör det också mer attraktivt att anställa medborgare från andra nordiska länder och samtidigt tillåta att de arbetar hemifrån.

Den rekommenderade lösningen skulle samtidigt stärka rörligheten för nordiska arbetstagare, som i högre grad får möjlighet att ta ett jobb i andra nordiska länder, även om de till exempel vill utföra en del av arbetet från ett hemmakontor.

Konsekvenser för de nordiska länderna

De skatteintäkter som härrör från arbetsdagar utförda av en enskild medarbetare i ett annat land är ytterst begränsade. Om den rekommenderade lösningen genomförs kommer den inte att ha någon betydande inverkan på de enskilda ländernas skatteintäkter.

De nordiska skattemyndigheterna skulle få en mindre administrativ börda i samband med förfrågningar om bedömning av fast driftställe för hemarbete. Man får också en översikt över antalet personer som arbetar hemifrån.

Praxis för hemmakontor och fast driftställe

Nedan beskrivs de olika nordiska ländernas praxis avseende betydelsen av ett hemmakontor vid bedömningen av om utländska företag ska upprätta ett fast driftställe i det aktuella landet.

Danmark

Skattepraxis för när ett hemmakontor utgör ett skattemässigt fast driftställe för ett utländskt arbetsgivarföretag har i Danmark främst skapats via förhandsbesked. Det är således de utländska företagens frågor om när ett skattemässigt fast driftställe ska anses ha etablerats som har gett upphov till den största delen av den publicerade praxisen om hemmakontor och fast driftställe. En genomgång av samtliga beslut om fast driftställe från 2019 till 2021 visar att 75 % av förhandsbeskeden gällde hemmakontor, vilket belyser osäkerheten på området.

Om man tittar på den senaste danska praxisen om fast driftställe som hemmakontor, inklusive SKM 2020.298.SKTST, är det ett villkor att medarbetarens arbete för företaget pågår löpande och är av långvarig karaktär. Dessutom talar följande faktorer för att ett hemmakontor utgör ett fast driftställe för företaget:

Medarbetaren har ingen annan fast arbetsplats tillgänglig där arbetet vanligtvis utförs.
Företaget samtycker till att medarbetaren utför en del av sitt arbete hemifrån. Det kan framgå direkt av anställningsavtalet eller vara underförstått.
Medarbetarens arbete hemifrån sker inte slumpmässigt och sporadiskt, utan är planerat eller kan schemaläggas.
Den affärsverksamhet som bedrivs från hemmakontoret bedrivs med fördel från Danmark, där arbetsgivaren har ett intresse av att arbetet utförs från Danmark.

Sammanfattningsvis går den danska praxisen i en mindre strikt riktning, dvs. det accepteras i högre grad att hemarbete inte utgör ett fast driftställe i de fall där det är medarbetaren själv som vill arbeta hemifrån av privata orsaker och arbetsgivaren inte har ett kommersiellt intresse av att medarbetaren arbetar i sitt bosättningsland.

Sverige

I Sverige skickade de svenska skattemyndigheterna ut ett ställningstagande den 13 maj 2022 (dnr: 81677220) där Skatteverket redogör för sin ståndpunkt i frågan om när en medarbetares hemarbete riskerar att skapa ett fast driftställe för den utländska arbetsgivaren.

Detta ställningstagande ersätter ett tidigare ställningstagande från 2015. I den nyare upplagan lägger Skatteverket större vikt vid om det finns ett krav från företaget att medarbetaren arbetar hemifrån eller om hemarbetet beror på andra skäl (t.ex. privata skäl). Detta förväntas leda till att det skapas ett fast driftställe i färre situationer. Nedan följer två exempel från ställningstagandet som visar situationer där hemarbete antingen skapar en status som ett fast driftställe eller inte.

Alice bor i Lund och arbetar i Köpenhamn för en dansk arbetsgivare (företag A). Företag A är endast verksamt på den danska marknaden. När det gäller möjligheten att arbeta hemifrån har företag A en policy som innebär att medarbetarna måste uppfylla de tidsfrister som anges i Öresundsavtalet. Enligt Öresundsavtalet kan en svensk Öresundspendlare arbeta högst hälften av sin arbetstid hemifrån under en tremånadersperiod och ändå bara beskattas i Danmark för hela lönen. Detta gäller dock endast om lönen inte belastar ett fast driftställe som företaget har i Sverige. Alice vill minska sin pendlingstid och kommer att arbeta hemifrån två dagar varannan vecka och tre dagar varannan vecka.

Skatteverket anser att hemarbetet inte medför att företag A etablerar ett fast driftställe i Sverige. Alice bostad anses inte stå till företagets förfogande. Företaget har inte krävt att Alice ska arbeta hemifrån, och företaget har inte heller något intresse av och drar inte någon fördel av att arbetet utförs i Sverige.

Även om Alice skulle komma att arbeta hemifrån upp till fem dagar i veckan anser Skatteverket inte att detta skulle medföra att företag A etablerar ett fast driftställe i Sverige. Detta gäller så länge det inte finns något krav från företag A på att Alice ska arbeta hemifrån. Detta innebär dock att Öresundsavtalet inte längre är tillämpligt.

Frank arbetar för det danska företaget F. Företag F är en resebyrå som säljer skidresor och solsemestrar, främst till danska kunder. Under coronapandemin tvingades företaget minska sin lokalyta i Köpenhamn. Företag F har beslutat att behålla den mindre lokalstorleken även efter pandemin och har beslutat att de anställda ska arbeta hemifrån två dagar i veckan enligt ett fast schema för att anpassa bemanningen till den nya platsen. Frank arbetar därför hemifrån två dagar i veckan i sin bostad i Malmö. Frank säljer resor till företagets kunder, både som paketresor och individuella lösningar.

Skatteverket anser att företag F etablerar ett fast driftställe i Sverige. Franks arbete i hemmet beror på ett uttryckligt krav från företaget, och hemmet måste därför anses stå till företagets förfogande. Det är företagets kärnverksamhet som Frank utför, inte en förberedande eller stödjande verksamhet.

Finland

I december 2022 finns det ingen offentliggjord rättspraxis om distansarbetets inverkan på bedömningen av om det föreligger ett fast driftställe. Det finns ingen tydligt publicerad praxis om när arbete hemifrån kan eller inte kan resultera i ett skattemässigt fast driftställe i Finland. Efter rapportens deadline har en guide från Finland publicerats.

Norge

I ett yttrande från april 2022 har de norska skattemyndigheterna slagit fast att användningen av ett hemmakontor kan leda till ett fast driftställe i Norge för det utländska företaget. Det gäller i synnerhet om företaget inte ställer ett annat kontor till förfogande för medarbetaren och användningen av hemmakontor är ett fast arrangemang som företaget har accepterat. Enligt skattemyndigheternas uppfattning är det irrelevant om användningen av ett hemmakontor sker på begäran av medarbetaren.