PROBLEMOMRÅDE 1

Fast driftssted ved hjemmekontor

Når en nordisk bedrift vurderes å ha fast driftssted i et annet nordisk land, har dette økonomiske og administrative konsekvenser. Dette kan blant annet være tilfellet når en ansatt jobber hjemmefra i et annet nordisk land.

Vurderingen er komplisert, og praksis varierer fra land til land. Dette skaper usikkerhet og gjør det mindre attraktivt å ansette borgere fra andre nordiske land og/eller tillate hjemmearbeid for slike ansatte. Dette bidrar med andre ord til å begrense mobiliteten og mulighetene for nordiske borgere.

Det anbefales å løse dette problemet ved å bli enige om klare betingelser for når arbeid i bostedslandet skal vurderes å utgjøre et skattemessig fast driftssted. Kriteriene bør være så objektive som mulig. Hvis størst mulig mobilitet er målet, bør de også være så fleksible som mulig. For å gi bedriftene ekstra sikkerhet bør det være mulig å få en rask, forenklet og bindende forhåndsgodkjenning.

Eksempel

En ansatt som er bosatt i Danmark, er ansatt av en arbeidsgiver i Norge, men jobber en del av tiden fra hjemmekontor i Danmark.

Hvis den norske arbeidsgiveren, på grunn av den ansattes hjemmearbeid, vurderes å ha et skattemessig fast driftssted i Danmark, innebærer dette blant annet at

den norske bedriften blir begrenset skattepliktig til Danmark og må utarbeide en dansk skattemelding for selskapsskatt
bedriften må registreres som arbeidsgiver i Danmark for å innberette lønn og trekke skatt av den ansattes norske lønnsinntekt
prinsippene for allokering av inntekt til det faste driftsstedet må fastsettes

Barrieren for mobilitet

Begrepet fast driftssted tolkes i utgangspunktet i samsvar med artikkel 5 i OECDs mønsteravtale

The OECD Model Tax Convention, a model for countries concluding bilateral tax conventions, plays a crucial role in removing tax related barriers to cross border trade and investment. It is the basis for negotiation and application of bilateral tax treaties between countries, designed to assist business while helping to prevent tax evasion and avoidance. The OECD Model also provides a means for settling on a uniform basis the most common problems that arise in the field of international double taxation. Jf OECD,

. Et fast driftssted foreligger i denne sammenhengen når en bedrift utøver erverv helt eller delvis gjennom et fast forretningssted i et annet land.

Lovgivning og praksis vedrørende fast driftssted er omfattende og kompleks. Nedenfor har vi derfor begrenset fokuset til betydningen av hjemmekontor i en nordisk kontekst.

Her ser vi en vesentlig variasjon i de enkelte landenes praksis, noe som lett skaper usikkerhet og tvil hos bedriftene. Som eksempelet ovenfor viser, kan et fast driftssted samtidig medføre vesentlige konsekvenser for bedriften.

Problematikken utgjør dermed en barriere for hybrid arbeid og hjemmearbeid i Norden, og den tilsvarende problemstillingen er også identifisert på EU-nivå

Problematikken rundt fast driftssted er også identifisert som en barriere på EU-nivå, jf. the European Economic and Social Committee's encouragement to the Commission of 18 July 2022.

.I utgangspunktet har EU imidlertid begrenset kompetanse på skatteområdet. Den store usikkerheten, i kombinasjon med de mulige konsekvensene, kan innebære at arbeidsgiverne velger å innskrenke muligheten for hjemmearbeid for ansatte med bosted i et annet nordisk land, noe som igjen kan føre til at potensielle ansatte takker nei til jobben. Eventuelt kan bedriften pådra seg store utgifter ved å undersøke praksis og/eller registrere et fast driftssted.

På generelt grunnlag er Norge det landet som er strengest med tanke på å vurdere et hjemmekontor som et skattemessig fast driftssted. Danmark og Sverige går i en mer liberal retning, der hjemmearbeid i mindre grad enn tidligere utgjør et skattemessig fast driftssted. I Finland har praksisen foreløpig ikke satt tydelige grenser for når et hjemmekontor skal vurderes som et skattemessig fast driftssted. Forskjellen mellom landene er beskrevet i detalj i slutten av avsnittet.

Barrierens omfang

Alle bedrifter som ansetter en borger som er bosatt i et annet nordisk land, som helt eller delvis utfører arbeidet sitt i bostedslandet, bør vurdere om det skal etableres et fast driftssted i den ansattes bostedsland. Problematikken er dermed en vesentlig barriere for bedrifter og hjemmearbeid på tvers av landegrensene i Norden

Problematikken rundt fast driftssted er også identifisert som en barriere på EU-nivå, jf. the European Economic and Social Committee's encouragement to the Commission of 18 July 2022.

Løsning

Det anbefales at de nordiske landene blir enige om felles betingelser for når arbeid i bostedslandet, herunder fra hjemmekontor, skal vurderes som et skattemessig fast driftssted. Dette bør så langt som det er mulig skje i form av relativt objektive kriterier.

Reglene bør være så fleksible som mulig når hjemmearbeidet skyldes den ansattes eget ønske, og ikke arbeidsgiverens forretningsmessige interesse i den ansattes bostedsland.

Det vil være en fordel å gi arbeidsgiverne mulighet til å raskt innhente en forenklet og bindende forhåndsgodkjenning, da dette vil gi større trygghet. Det kan for eksempel kreves årlig fornyelse av forhåndsgodkjenningen for å sikre at forholdene ikke endrer seg over tid, herunder den utenlandske arbeidsgiverens forretningsmessige interesser i den ansattes bostedsland.

Fordelene for borgere/bedrifter

For nordiske bedrifter vil det være lettere å vurdere om de kan tillate at ansatte fra andre nordiske land jobber hjemmefra. Det reduserer risikoen for uventede kostnader og mer administrasjon. Samtidig vil dette gjøre det mer attraktivt å ansette borgere fra andre nordiske land og la dem jobbe hjemmefra.

Den anbefalte løsningen vil også styrke mobiliteten for arbeidstakerne i Norden, da de i større grad vil ha mulighet til å jobbe i de andre nordiske landene, også hvis de f.eks. ønsker å gjøre en del av arbeidet hjemmefra.

Konsekvenser for de nordiske landene

Skatteinntektene fra arbeid utført av en enkelt ansatt i et annet land, er svært begrensede. Hvis den anbefalte løsningen gjennomføres, vil dette ikke få vesentlige konsekvenser for de enkelte landenes skatteinntekter.

De nordiske skattemyndighetene vil få mindre administrativt arbeid i forbindelse med vurdering av fast driftssted ved hjemmearbeid. Samtidig vil man få oversikt over omfanget av personer som jobber hjemmefra.

Praksis for hjemmekontor og fast driftssted

Nedenfor beskrives de ulike nordiske landenes praksis med tanke på hjemmekontorets betydning for vurderingen av hvorvidt utenlandske bedrifter må opprette et fast driftssted i det aktuelle landet.

Danmark

I Danmark er den skatterettslige praksisen for når et hjemmekontor utgjør et skattemessig fast driftssted for en utenlandsk arbeidsgiver, primært skapt gjennom bindende svar. Det er således de utenlandske bedriftenes tvil om når et hjemmekontor utgjør et skattemessig fast driftssted, som har gitt grunnlag for størstedelen av den offentliggjorte praksisen for hjemmekontor og fast driftssted. En gjennomgang av samtlige avgjørelser om fast driftssted fra perioden 2019–2021 viser at 75 % av de bindende svarene gjaldt hjemmekontor, noe som illustrerer usikkerheten på området.

Når man ser på nyere dansk praksis vedrørende fast driftssted som hjemmekontor, inkludert SKM 2020.298.SKTST, er det en betingelse at den ansattes arbeid for bedriften foregår løpende og er av langvarig karakter. I tillegg taler de følgende forholdene for at et hjemmekontor utgjør et fast forretningssted for bedriften:

Den ansatte har ingen annen fast arbeidsplass til rådighet, der arbeidet vanligvis utføres.
Bedriften er innforstått med at den ansatte utfører en del av arbeidet sitt hjemmefra. Dette kan fremgå av ansettelsesavtalen eller være underforstått.
Den ansattes arbeid fra hjemmekontoret skjer ikke tilfeldig og sporadisk, men er planlagt eller kan planlegges.
Den forretningsmessige aktiviteten som utføres fra hjemmekontoret, utføres med fordel fra Danmark, og arbeidsgiveren har interesse av at arbeidet utføres fra Danmark.

For å oppsummere går den danske praksisen i en mer liberal retning, dvs. at det i større grad aksepteres at hjemmekontor ikke utgjør et fast driftssted hvis det er den ansatte som selv ønsker å jobbe hjemmefra av private årsaker, og arbeidsgiveren ikke har noen kommersiell interesse av at den ansatte jobber i bostedslandet sitt.

Sverige

I Sverige sendte Skatteverket ut en erklæring 13. mai 2022 (dok.nr.: 81677220), der det redegjør for holdningen til spørsmålet om når en ansatts hjemmekontor risikerer å utgjøre et fast driftssted for den utenlandske arbeidsgiveren.

Denne erklæringen erstatter en tidligere erklæring fra 2015. I den nye utgaven legger Skatteverket større vekt på om bedriften krever at den ansatte jobber hjemmefra, eller om hjemmearbeidet skyldes andre (f.eks. private) årsaker. Dette forventes å medføre at det i færre tilfeller opprettes et fast driftssted. Nedenfor følger to eksempler fra erklæringen som viser situasjoner der hjemmearbeid medfører eller ikke medfører status som fast driftssted:

Alice bor i Lund og jobber i København for en dansk arbeidsgiver (bedrift A). Bedrift A opererer kun på det danske markedet. Når det gjelder muligheten til å jobbe hjemmefra, har bedrift A en policy som sier at de ansatte skal overholde fristene som gjelder ifølge Øresundsaftalen. Ifølge Øresundsaftalen kan en svensk øresundspendler jobbe hjemmefra i maksimalt halvparten av arbeidstiden i en tremåneders periode og likevel kun beskattes i Danmark for hele lønnen. Dette gjelder imidlertid kun dersom lønnen ikke belastes et fast driftssted som bedriften har i Sverige. Alice ønsker seg mindre pendling og vil derfor jobbe hjemmefra to dager annenhver uke og tre dager annenhver uke.

Skatteverket mener at hjemmearbeidet ikke medfører at bedrift A etablerer et fast driftssted i Sverige. Alices bolig vurderes ikke å stå til bedriftens rådighet. Bedriften har ikke krevd at Alice skal jobbe hjemmefra, og den har heller ingen interesse eller fordel av at arbeidet utføres i Sverige.

Selv om Alice skulle ende opp med å jobbe hjemmefra opptil fem dager i uken, mener Skatteverket at dette ikke medfører at bedrift A etablerer et fast driftssted i Sverige. Dette gjelder så lenge det ikke er noe krav fra bedrift A om at Alice skal jobbe hjemmefra. Det betyr imidlertid at Øresundsaftalen ikke lenger finner anvendelse.

Frank jobber for den danske bedriften F. Bedrift F er et reisebyrå som selger skiferier og solferier, hovedsakelig til danske kunder. Under covid-19-pandemien måtte bedriften redusere størrelsen på lokalene sine i København. Bedrift F har bestemt seg for å beholde de mindre lokalene også etter pandemien, og de har bestemt at de ansatte skal jobbe hjemmefra to dager i uken etter en bestemt tidsplan for å tilpasse bemanningen til de nye lokalene. Frank jobber derfor fra boligen sin i Malmö to dager i uken.

Frank selger reiser til bedriftens kunder, både som pakkereiser og individuelle løsninger.

Skatteverket mener at bedrift F etablerer et fast driftssted i Sverige. Franks hjemmearbeid skyldes et uttrykkelig krav fra bedriften, og boligen må derfor anses å stå til bedriftens disposisjon. Frank utfører bedriftens kjernevirksomhet, og ikke en forberedende eller støttende aktivitet.

Finland

I desember 2022 er det ikke offentliggjort noen rettspraksis om hjemmearbeidets betydning for vurderingen av om det foreligger et fast driftssted. Det finnes ingen klar, offentliggjort praksis for når hjemmearbeid kan medføre et skattemessig fast driftssted i Finland. Det har etter rapportens oppdateringsfrist kommet en veiledning fra Finland.

Norge

De norske skattemyndighetene fastslo i en uttalelse fra april 2022 at bruk av hjemmekontor kan medføre fast driftssted i Norge for utenlandske bedrifter. Dette gjelder spesielt hvis bedriften ikke stiller et annet kontor til rådighet for den ansatte, og bruken av hjemmekontor er en fast ordning som bedriften har akseptert. Etter skattemyndighetenes oppfatning har det ingen betydning om bruken av hjemmekontor skjer etter den ansattes ønske.